Pohledávky a závazky: odběratelé, dodavatelé, zálohy a opravné položky

Co jsou pohledávky a závazky

Pohledávky a závazky vznikají vždy, když se plnění a platba časově rozejdou. Firma prodá službu dnes a peníze dostane za čtrnáct dní: mezitím má pohledávku. Nakoupí materiál na fakturu se splatností: do zaplacení má závazek.

Vyhláška č. 500/2002 Sb. ve výkladu položek rozvahy mluví o dluzích, v názvech položek a účtů zůstalo slovo závazky. Pohledávky se při vzniku oceňují jmenovitou hodnotou, pohledávky nabyté za úplatu nebo vkladem pořizovací cenou a závazky jmenovitou hodnotou (§ 25 odst. 1 písm. g) zákona o účetnictví (otevře se v nové kartě)).

Krátkodobé pohledávky a závazky

Ke dni, ke kterému se sestavuje účetní závěrka, mají splatnost jeden rok a kratší (§ 11 odst. 1 a § 18 odst. 1 vyhlášky č. 500/2002 Sb.). Patří sem běžné faktury.

Dlouhodobé pohledávky a závazky

Ke stejnému dni mají splatnost delší než jeden rok (§ 10 odst. 1 a § 17 odst. 1 vyhlášky). Rozhoduje zbývající doba do splatnosti, ne to, jak dlouho pohledávka trvá.

Saldokonto

Analytická evidence pohledávek a závazků po jednotlivých dokladech a partnerech. České účetní standardy pro podnikatele (otevře se v nové kartě) požadují analytické účty podle jednotlivých dlužníků a věřitelů a podle měn (ČÚS 017, bod 2.4).

Směrná účtová osnova ve vyhlášce stanoví pro zúčtovací vztahy účtové skupiny 31 až 39. Třímístná čísla účtů si určuje účetní jednotka v účtovém rozvrhu, viz kapitola Směrná účtová osnova. V tabulce jsou čísla obvyklá v praxi, se kterými účtuje i Saldo.

Zúčtování se zaměstnanci a institucemi (331, 336, 342) popisuje kapitola Mzdy v účetnictví, dohadné účty 388 a 389 kapitola Náklady, výnosy a časové rozlišení a vztahy se společníky (353, 364) kapitola Vlastní kapitál.

Odběratelé a dodavatelé (311 a 321)

Účet 311 Odběratelé je aktivní: vystavená faktura se zapisuje na stranu MD, úhrada, dobropis nebo zápočet na stranu D. Účet 321 Dodavatelé je pasivní: přijatá faktura jde na stranu D, její úhrada na stranu MD.

U plátce DPH jde do výnosů nebo nákladů jen částka bez daně. Daň se zapisuje zvlášť na účet 343. Když účetní jednotka účtuje o DPH na účtu skupiny 34, daň není součástí nákladů ani výnosů (ČÚS 019, bod 2.3). Neplátce zaúčtuje celou fakturovanou částku do nákladů nebo výnosů.

Faktura se zaúčtuje do období, se kterým plnění věcně a časově souvisí (§ 3 odst. 1 zákona o účetnictví (otevře se v nové kartě)). Rozhodující je tedy, kdy byla služba poskytnuta nebo zboží dodáno, ne kdy přišly peníze.

Poskytnuté a přijaté zálohy (314 a 324)

Záloha je platba před dodáním. Podle Českých účetních standardů se poskytnuté zálohy dodavatelům účtují ve skupině 31, typicky na účet 314, a přijaté zálohy od odběratelů ve skupině 32, typicky na účet 324 (ČÚS 017, body 3.1.1 a 3.2.1).

Záloha není náklad ani výnos, protože plnění ještě neproběhlo. Zálohová faktura je jen výzva k platbě, zaúčtuje se až přijatá nebo odeslaná platba. Teprve konečná faktura po dodání zaúčtuje výnos nebo náklad a zálohu zúčtuje.

DPH z přijaté zálohy

Přijme-li plátce úplatu před uskutečněním plnění, vzniká mu povinnost přiznat daň ke dni přijetí úplaty, pokud je plnění v tu chvíli známo dostatečně určitě, tedy zboží nebo služba, sazba a místo plnění (§ 20a odst. 2 a 3 zákona o DPH). Daňový doklad k přijaté platbě vystaví do 15 dnů (§ 28 odst. 8).

Konečná faktura

Základem daně při uskutečnění plnění je rozdíl mezi celkovým základem daně a základy daně z přijatých záloh (§ 37a odst. 1 zákona o DPH). Na konečné faktuře se proto zálohy odečtou.

Odpočet ze zaplacené zálohy

Odběratel, který je plátcem, si daň ze zálohy odečte, až má od dodavatele daňový doklad (§ 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH). Zaúčtuje ji MD 343 / D 314.

Zápočet pohledávek a závazků

Když firma od někoho nakupuje a zároveň mu prodává, nemusí peníze posílat oběma směry. Pohledávky a dluhy stejného druhu může započíst.

Dluží-li si strany vzájemně plnění stejného druhu, může každá z nich prohlásit, že svou pohledávku započítává proti pohledávce druhé strany. Obě pohledávky se ruší v rozsahu, v jakém se kryjí (§ 1982 občanského zákoníku (otevře se v nové kartě)). K započtení jsou způsobilé pohledávky, které lze uplatnit před soudem; nejistá nebo neurčitá pohledávka způsobilá není (§ 1987).

Zákon připouští jednostranné prohlášení. V praxi se častěji podepisuje dohoda o vzájemném zápočtu, která slouží i jako účetní doklad. Zápočet je jen jiný způsob zániku pohledávky a dluhu, základ daně ani DPH na započtených fakturách nemění.

Pohledávky po splatnosti a opravné položky (391)

Pohledávka po splatnosti je pořád pohledávka. Firma ji upomíná, může účtovat úrok z prodlení, a když hrozí, že ji nedostane zaplacenou, sníží její hodnotu opravnou položkou.

Úrok z prodlení a smluvní pokuty se u věřitele zaúčtují do výnosů ve skupině 64 (v rozvrhu Salda 644) a u dlužníka do nákladů ve skupině 54 (544), a to bez ohledu na to, zda byly zaplaceny (ČÚS 019, body 3.6.4 a 4.5.2). Pro daň z příjmů se ale zahrnují až po zaplacení: věřitel o nezaplacené sankce sníží výsledek hospodaření (§ 23 odst. 3 písm. b) bod 1 ZDP) a dlužníkovi jsou daňovým nákladem jen zaplacené (§ 24 odst. 2 písm. zi) ZDP). Výši úroku spočítá kalkulačka úroku z prodlení.

Opravná položka vyjadřuje přechodné snížení hodnoty majetku, na rozdíl od odpisu, který vyjadřuje trvalé snížení (§ 26 odst. 3 zákona o účetnictví (otevře se v nové kartě)). Tvoří se jen k účtům majetku na základě inventarizace a nesmí mít aktivní zůstatek (§ 55 vyhlášky č. 500/2002 Sb.). Tvorba se účtuje na vrub skupiny 55 a ve prospěch účtu 391, snížení nebo zrušení opačně. Opravná položka nesmí přesáhnout účetní hodnotu pohledávky (ČÚS 005, body 4.4.1 a 4.4.3).

Zákonné opravné položky (558 / 391)

Tvoří se podle zákona o rezervách a jejich tvorba je daňovým nákladem (§ 24 odst. 2 písm. i) ZDP). Lze je tvořit jen k nepromlčeným pohledávkám, o kterých se při vzniku účtovalo ve výnosech; ne k zálohám, zápůjčkám, smluvním pokutám ani úrokům z prodlení (§ 2 odst. 2 zákona o rezervách).

Ostatní (účetní) opravné položky (559 / 391)

Účetní jednotka je tvoří podle vlastního odhadu rizika nad rámec zákona o rezervách, například k pohledávce za odběratelem v potížích. Daňovým nákladem nejsou, protože § 24 odst. 2 písm. i) ZDP uznává jen opravné položky podle zvláštního zákona. Na analytických účtech se obě skupiny vedou odděleně (ČÚS 005, bod 4.4.1).

Odpis nedobytné pohledávky

Když je jisté, že pohledávka zaplacena nebude, například dlužník zanikl nebo exekuce skončila bez výsledku, pohledávka se odepíše do nákladů na účet 546 Odpis pohledávky.

Odepsaná pohledávka se dál sleduje na podrozvahových účtech, ledaže zanikla (ČÚS 019, bod 3.6.6, a ČÚS 005, bod 4.4.3). Opravná položka, která k ní byla vytvořena, se zároveň zruší. Zaplatí-li dlužník později, úhrada se zaúčtuje do výnosů ve skupině 64, v rozvrhu Salda na účet 646 Výnosy z odepsaných pohledávek (ČÚS 019, bod 4.5.3).

Daňovým nákladem je odpis jmenovité hodnoty pohledávky jen v případech podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP (otevře se v nové kartě): například dlužník je v úpadku podle výsledků insolvenčního řízení, zemřel a pohledávku nešlo vymoci na dědicích, zanikl jako právnická osoba bez právního nástupce a nebyl s věřitelem spojenou osobou, nebo exekuce skončila bez uspokojení. V ostatních případech je odpis daňovým nákladem jen do výše zákonné opravné položky, která pohledávku kryje.

Promlčecí lhůta trvá tři roky (§ 629 občanského zákoníku) a běží ode dne, kdy mohlo být právo uplatněno poprvé (§ 619). Promlčení mezi důvody v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP není a zákonnou opravnou položku k promlčené pohledávce je třeba zrušit.

Pohledávky a závazky k rozvahovému dni

• Inventarizace: existenci pohledávek a závazků nelze ověřit pohledem, ověřují se dokladovou inventurou (§ 30 odst. 1 písm. b) zákona o účetnictví (otevře se v nové kartě)). Saldokonto musí souhlasit se zůstatky účtů 311 a 321. Zaslání potvrzení zůstatku partnerům je doporučená praxe, zákon ji nevyžaduje.
• Cizí měna: pohledávky a závazky v cizí měně se k rozvahovému dni přepočtou kurzem ČNB a rozdíl jde na kurzovou ztrátu 563 nebo zisk 663 (§ 4 odst. 12, § 24c a § 24d zákona o účetnictví). Postup ukazuje kapitola Peníze, pokladna a banka.
• Opravné položky: jejich výše a odůvodněnost se posuzuje při každé inventarizaci; když důvod pomine, opravná položka se sníží nebo zruší (§ 55 odst. 1 a 3 vyhlášky).
• Staré nezaplacené závazky: dlužník, který si z dluhu uplatnil daňový náklad, zvýší pro daň z příjmů výsledek hospodaření o dluh, od jehož splatnosti uplynulo 30 měsíců nebo který se promlčel. Výjimky platí mimo jiné pro zápůjčky, úvěry, zálohy a sankce. Po zaplacení nebo zápočtu dluhu si tuto částku odečte (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 11 a písm. c) bod 6 ZDP).
• Dlouhodobé a krátkodobé: v rozvaze se pohledávka nebo závazek zařadí podle zbývající splatnosti ke dni závěrky. Splatnosti delší než 5 let se uvádějí v příloze (§ 39 odst. 1 písm. d) vyhlášky).
• Rozvaha: pohledávky z obchodních vztahů jsou v položce C.II.2.1. (krátkodobé), závazky z obchodních vztahů v položce C.II.4., přijaté zálohy v C.II.3. Krátkodobé přijaté zálohy. Strukturu popisuje kapitola Rozvaha.

Jak to vede Saldo

Saldo účtuje faktury se stejnými účty jako tato kapitola. Platby z bankovního výpisu páruje s fakturami a úhradu zaúčtuje MD 221 / D 311, u přijatých faktur MD 321 / D 221. Neuhrazené doklady podle partnerů a stáří ukazuje saldokonto, které Saldo samo porovná se zůstatky účtů 311 a 321.

• Zápočet zaúčtuje přes technický účet 395 Vnitřní zúčtování (u vydané faktury MD 395 / D 311, u přijaté MD 321 / D 395), aby každý doklad měl vlastní úhradu. Účet 395 zůstane nulový a výsledek je stejný jako zápis MD 321 / D 311.
• Úhradu vydané zálohové faktury zaúčtuje MD 221 / D 324 a daňový doklad k přijaté platbě MD 324 / D 343; konečná faktura zálohu odečte, viz Daňový doklad k přijaté platbě a Vyúčtovat zálohu konečnou fakturou.
• Upomínky a penalizační faktura spočítají úrok z prodlení, který se zaúčtuje na účet 644.
• V roční uzávěrce navrhne zákonné opravné položky podle § 8a a § 8c zákona o rezervách a zaúčtuje je 558/391. Podmínky zákona, například spojené osoby nebo promlčení, neověřuje.
• Odpis pohledávky na 546 a účetní opravné položky na 559 zaúčtujete ručním zápisem. Opravu DPH u nedobytné pohledávky a u neuhrazeného závazku vystaví Saldo podle § 46 a § 74b zákona o DPH.

Shrnutí

• Pohledávky se při vzniku oceňují jmenovitou hodnotou, nabyté za úplatu pořizovací cenou, závazky jmenovitou hodnotou.
• Odběratelé jsou na účtu 311 (zůstatek MD), dodavatelé na účtu 321 (zůstatek D); analytika se vede po partnerech a dokladech.
• DPH se účtuje zvlášť na účet 343; zůstatek D je daň k úhradě, zůstatek MD nadměrný odpočet.
• Zálohy nejsou náklad ani výnos. Přijatá záloha jde na 324, poskytnutá na 314; z přijaté zálohy plátce přizná DPH ke dni přijetí.
• Zápočet ruší vzájemné pohledávky v rozsahu, v jakém se kryjí, a účtuje se MD 321 / D 311.
• Zákonné opravné položky (558/391) jsou daňovým nákladem jen za podmínek zákona o rezervách, například 50 % po 18 měsících a 100 % po 30 měsících od splatnosti.
• Odpis pohledávky (546) je daňovým nákladem jen v případech podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP nebo do výše zákonné opravné položky.
• Úhrada dříve odepsané pohledávky je výnos (646).

Časté otázky